Начисления за отпуска и компенсации за неиспользованный отпуск, не связанные с увольнением работника, подлежат обложению единым социальным налогом в общеустановленном порядке.

В силу ст. 242 НК РФ датой осуществления выплаты отпускных сумм считается день их начисления. При этом не имеет значения, переходит отпуск на следующий месяц или нет и как расходы на его оплату включаются в затраты текущего и последующих периодов.

В течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца по правилам ст. 243 НК РФ налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по единому социальному налогу исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога (см. также письмо Минфина России от 22.04.2002 № 04-04-04/55). Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

Таким образом, сумма единого социального налога с выплаты за отпуск, приходящийся, например, на март – апрель, начисляется в апреле (если сам расчет производится в этом месяце) и уплачивается в бюджет до 15 мая.

В то же время в налоговом учете налог будет отнесен в расходы не единовременно, а помесячно. Если в бухгалтерском учете отразить сумму налога на производственных счетах одной суммой в момент расчета, то возникнут временные разницы, предусмотренные Положением по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02, утвержденным приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н.

Эти правила распространяются и на уплату пенсионных взносов.

Исчисленная сумма оплаты за отпуск отражается в налоговом учете в тех периодах, к которым она относится.

В соответствии с п. 7 ст. 255 НК РФ затраты на оплату отпускных организация включает в состав расходов на оплату труда. Пункт 1 ст. 272 НК РФ определяет, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 настоящего Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.

Пунктом 4 ст. 272 НК РФ установлено, что расходы на оплату труда признаются в качестве расхода ежемесячно исходя из суммы начисленных в соответствии со ст. 255 настоящего Кодекса расходов на оплату труда.

Таким образом, при определении налоговой базы по налогу на прибыль сумма начисленных отпускных за ежегодный оплачиваемый отпуск включается в состав расходов пропорционально дням отпуска, приходящимся на каждый отчетный период.

Пример.

Работнику предоставлен ежегодный отпуск с 18 ноября по 16 декабря 2006 года.

Средний дневной заработок работника – 200 руб.

Общая сумма отпускных – 5600 руб. (28 дн. x 200 руб.).

Расчет отпускных производится в ноябре.

Отражение бухгалтерских операций в ноябре:

Д– т 20 К– т 70

– 2600 руб. (13 дн. x 200 руб.) – начислены отпускные за часть отпуска, приходящуюся на ноябрь;

Д– т 20 К– т 69

– 676 руб. (2600 руб. x 26 %) – начислен единый социальный налог на отпускные;

Д– т 97 К– т 70

– 3000 руб. (15 дн. x 200 руб.) – начислены отпускные за часть отпуска, приходящуюся на декабрь;

Д– т 97 К– т 69

– 780 руб. (3000 руб. x 26 %) – начислен единый социальный налог на отпускные, приходящиеся на декабрь;

Д– т 70 К– т 68

– 728 руб. (5600 руб. x 13 %) – начислен налог на доходы физических лиц с отпускных;

Д– т 70 К– т 50

– 4872 руб. (5600 руб. – 728 руб.) – выплачены отпускные из кассы.

Отражение бухгалтерских операций в декабре:

Д– т 69 К– т 51

– 1456 руб. (676 руб. + 780 руб.) – перечислен единый социальный налог;

Д– т 20 К– т 97

– 3000 руб. – включены в фонд заработной платы отпускные за декабрь;

Д– т 20 К– т 97

– 780 руб. – учтен в составе затрат единый социальный налог, приходящийся на отпускные декабря.

Вышеприведенный вариант учета затрат исключает формирование временных разниц, так как отражение операций в бухгалтерском и налоговом учете единообразно. В противном случае, если в бухгалтерском учете списать затраты на отпуск сразу, то в соответствии с ПБУ 18/02 сформируются налогооблагаемые временные разницы, приводящие к образованию отложенного налогового обязательства, так как расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, при формировании налоговой базы учитываются в другом отчетном периоде (письма Минфина России от 04.04.2006 № 03-03-04/1/315, от 24.12.2004 № 03-03-01-04/1/190).